Convergencia a NIIF en entidades bancarias

La Comunicación “A” 6114 del Banco Central, que estableció el marco general para la convergencia del régimen informativo y contable hacia las Normas Internacionales de Información Financiera (NIIF), brinda a las entidades bancarias la posibilidad de adoptar el denominado Modelo de Revaluación para la Medición del Valor de los Activos Fijos.

A finales del año pasado el Banco Central de la República Argentina (BCRA) emitió la Comunicación “A” 6114, que establece el marco general para la convergencia del régimen informativo y contable hacia las Normas Internacionales de Información Financiera (NIIF).Esta resolución brinda a las entidades bancarias, a través de la Norma Internacional de Contabilidad N.º 16 Propiedad, Planta y Equipo (NIC16), la posibilidad de adoptar el denominado Modelo de Revaluación para la Medición del Valor de los Activos Fijos en sus estados contables.

La actividad de revaluación permite que bienes reconocidos previamente como activos fijos puedan expresarse en la contabilidad a través de su valor razonable, siempre y cuando éste pueda medirse con fiabilidad. El valor razonable es el importe por el cual un activo podría ser intercambiado entre partes interesadas y debidamente informadas en una transacción realizada en condiciones de independencia mutua.

El modelo de revaluación, de aplicación opcional a la práctica habitual de la medición a costo histórico, brinda la posibilidad de establecer para los activos fijos un justo valor en los casos en que las cifras contables se encuentren distorsionadas respecto de la realidad, ya sea por cuestiones inflacionarias o por políticas de depreciación no adecuadas. El elevado nivel de inflación en el cual se encuentra inmerso nuestro país desde la salida de la convertibilidad, sumado a la utilización de vidas útiles o alícuotas de depreciación no acordes con las características técnicas de los bienes de uso, se tradujo en balances que exhiben valores insignificantes de activos fijos respecto al valor patrimonial real.

En la práctica, para la obtención del valor razonable, la NIC16 establece que para aquellos bienes que cuenten con evidencias de mercado, la valuación se debe realizar a través de un método basado en dichas referencias, el cual se denomina “comparativo de ventas”, mientras que para aquellos activos que no cuenten con evidencias de mercado suficientes como consecuencia de una naturaleza específica, o porque el elemento rara vez sea vendido salvo como parte de una unidad de negocio en funcionamiento, su valuación se establecerá a través de métodos “no de mercado”, que tienen en cuenta sus rendimientos económicos (método de la rentabilidad) o su costo a nuevo una vez practicada la depreciación correspondiente (método del costo).

Según la NIC16, la revaluación debe ser realizada por un experto valuador contratado externamente, independiente del propietario y del auditor. Una vez adoptado el modelo de revaluación, la frecuencia de revisiones depende de los cambios que experimenten los valores razonables de los elementos revaluados. Para bienes volátiles en cuanto a variación de precios, se deben realizar revisiones anuales (p. ej., equipamiento tecnológico). En cambio para bienes con oscilaciones normales las revaluaciones pueden realizarse en períodos de entre 3 y 5 años. En Argentina, debido al contexto inflacionario actual, es esperable que los ciclos de las revisiones sean inferiores a los indicados.

En cuanto al alcance de los activos fijos a incluir en la revaluación, la misma se debe realizar a nivel de clases contables completas, integrando a todos los bienes registrados dentro de un mismo rubro. Esta simultaneidad evita revaluaciones selectivas que lleven a tener bienes de una misma naturaleza medidos con distintos criterios.

Además de la determinación del valor razonable, la aplicación de la NIC16 también obliga a la consideración de cuestiones tales como la determinación de las vidas útiles, la componentización, la verificación de recuperabilidad y la estimación del valor residual/importe amortizable.

Respecto al primer punto, debe establecerse el lapso remanente a partir de la fecha de efecto de la revaluación durante el cual se espera utilizar el activo, considerando variables tales como características técnicas, antigüedad, estado, nivel de uso, entorno y limitaciones legales.

En cuanto a la componentización, se trata de la identificación para el tratamiento independiente de los activos fijos individuales o de los elementos componentes de los mismos cuando presenten distintas perspectivas de vida útil. Según la NIC16, se debe depreciar en forma separada cada parte de un activo fijo que tenga un costo significativo y una vida útil distinta del conjunto. A modo de ejemplo, para un edificio con estructura de hormigón armado, paredes de mampostería y techo de chapa metálica, debe diferenciarse el valor y la vida útil correspondiente al techo respecto del resto del conjunto edilicio.

Para la verificación de recuperabilidad, las NIIF requieren que los valores contables de los activos fijos no excedan el monto que se podría obtener ya sea a través de la generación de utilidades por su operación o, en su defecto, de una venta. Al aplicar el modelo de revaluación, antes de determinar si el valor obtenido puede ser considerado razonable, tiene que ser comparado con el valor recuperable, siendo éste el importe mayor entre el valor neto de realización y el de uso. El valor neto de realización coincide con el de mercado menos los costos para su efectiva venta, mientras que el valor de uso es el monto actual de los flujos futuros de efectivo estimados que se espera obtener por el uso de los activos o conjunto de ellos. Ambos niveles deben ser analizados para establecer el valor recuperable y luego compararse con el valor pretendido como razonable, ajustándose hasta nivelar los mismos en caso de que el recuperable se encuentre por debajo del propuesto. La verificación de recuperabilidad es la herramienta normativa que evita las prácticas desacertadas de las revaluaciones del pasado, que se traducían en sobrevaluaciones excesivas. Si no se realiza la verificación de recuperabilidad podría llegarse al absurdo de incrementar el valor de los activos a consecuencia de la revaluación e inmediatamente después tener que hacer un impairment del mismo.

Por último, en lo que refiere a la estimación del valor residual, la NIC16 establece que las entidades tienen que medir el importe estimado que recibirían en una eventual venta si el activo tuviera la edad y las condiciones esperadas al fin de su vida útil. La diferencia entre el valor razonable y el residual es el importe amortizable, el cual brinda como beneficio que las amortizaciones posrevaluación no se incrementen en la misma proporción que los valores de libros. Tanto el valor residual como la vida útil de un activo deben revisarse anualmente.

En definitiva, la aplicación de las NIIF sobre los activos fijos no es una mera tasación sino que requiere en forma inexorable una diversidad de actividades, entre las que se encuentra la selección de clases contables a revaluar; el relevamiento físico de activos fijos para determinar existencia, características y estado; la conciliación entre inventario físico y registros contables para garantizar la inclusión de todos los bienes de las clases contables escogidas para revaluar; la componentización de activos que presenten partes significativas con vida útil diferenciada del conjunto principal; la determinación de la vida útil remanente de cada componente; la valuación a nivel neto de realización para activos con evidencias de mercado; la valuación de acuerdo con el enfoque del costo para activos que no cuenten con evidencias de mercado; la verificación de recuperabilidad, al menos mediante la determinación del valor de uso, excepto en activos valuados a nivel de neto de realización; y la estimación del valor residual a través del método comparativo de ventas y el importe amortizable por la diferencia con el valor razonable.

Estos pasos descriptos son los necesarios para la correcta administración de activos fijos según las NIIF. La omisión de alguno de ellos podría ser motivo de objeción por parte de auditores externos y organismos de control.

Este artículo fue elaborado por Leonardo Lazbal, gerente de BDO Finanzas Corporativas,especialista en Valuaciones de Activos Fijos.

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